VIGÊNCIA E APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

COMENTÁRIOS AOS ART. 101 A 112 DO CTN

ARTIGO 101

“Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo.”

As regras da Lei de Introdução ao Código Civil (LICC) são aplicáveis também ao Direito Tributário, com as exceções previstas no Código Tributário Nacional (princípio da especialidade)

ARTIGO 102

“Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.”

Princípio da Territorialidade.

A norma deve ter vigência no território do ente federado que a expediu.

Exceções (hipóteses de EXTRATERRITORIALIDADE):

1- Convênio entre os entes.

2- Hipóteses previstas em normas gerais expedidas pela União (necessariamente mediante lei complementar, tendo em vista o art. 146, III, da CF/88).

ARTIGO 103

“Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:

I – os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicação;

II – as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;

III – os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista.”

As normas do art. 103 do CTN, são regras especiais de vigência no tempo que excluem a aplicação da regra geral prevista na Lei de Introdução ao Código Civil.

ARTIGO 104

“Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:

I – que instituem ou majoram tais impostos;

II – que definem novas hipóteses de incidência;

III – que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.”

A isenção, segundo o CTN e a doutrina seguida pelo STF, impede o lançamento e, por consequência o nascimento do crédito tributário.

E se a lei que concedesse isenção for revogada? Pode ser cobrado o tributo a partir do dia seguinte ou tem que esperar até o exercício seguinte?

Segundo o CTN (no caso de impostos sobre patrimônio ou renda) e a maioria da Doutrina, a cobrança somente pode ser feita a partir do primeiro dia do exercício seguinte.

Segundo o STF (posição adotada anteriormente à CF/88, mas ainda cobrada em prova de concurso), o tributo pode ser cobrado imediatamente no que concerne aos novos fatos geradores, porque, mesmo antes da revogação da isenção, já ocorria a incidência tributária, fazendo surgir a obrigação tributária. A lei isentiva apenas dispensava o pagamento. Assim, quando se revoga a norma concessiva de isenção, passa-se a cobrar o que já era devido. A situação não equivale à criação ou majoração de tributo existente, não se sujeitando, portanto, ao princípio da anterioridade

Atenção ao caso da isenção por prazo certo e dependente de cumprimento de requisitos (denominada “onerosa” pela doutrina). Nestes casos, a lei que instituiu a isenção pode ser revogada, mas a isenção de quem cumpriu os requisitos é irrevogável e o beneficiário goza do favor fiscal até o final do prazo previsto na lei originária (CTN, art. 178).

ARTIGO 105

“Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116.”

Para entender a dicotomia fatos pendentes e fatos futuros, faz-se necessária a análise da classificação dos fatos geradores como instantâneos e periódicos.

Fatos Geradores Instantâneos – são instantâneos aqueles fatos geradores que ocorrem num momento preciso da linha do tempo, dando ensejo ao surgimento, em cada caso de ocorrência, de uma nova obrigação tributária, como é o caso do imposto de importação, cujo fato gerador se verifica a cada entrada de mercadoria estrangeira no território nacional.

Fatos Geradores periódicos – são periódicos os fatos geradores que se prolongam no tempo, sendo considerados ocorridos nos instantes legalmente determinados, gerando, a cada período concluído, uma nova obrigação tributária, como é o caso do IPVA, cujo fato gerador ocorre anualmente, no dia 1º de janeiro.

Fatos Geradores Futuros Ò ainda não iniciados ou não concluídos.

Fatos Geradores Pendentes Ò a lei nova também se aplica aos fatos geradores pendentes, que são aqueles já iniciados mas ainda não completos. Somente os fatos geradores periódicos podem ser considerados momentaneamente pendentes, pois os fatos geradores instantâneos ou já ocorreram (sendo, portanto, pretéritos) ou ainda não ocorreram (sendo, por conseguinte, futuros)

ARTIGO 106

“Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;

II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.”

Direito Penal Tributário Ò são normas de Direito Penal que tipificam como crimes determinadas infrações contra a ordem tributária.

Direito Tributário Penal Ò são normas de Direito Tributário que estipulam sanções não-criminais às infrações tributárias..

Em Direito Penal a lei mais benéfica pode retroagir, em Direito Tributário essa regra não existe, salvo em se tratando de normas que definem infrações (Direito Tributário Penal), pois se estas forem melhores para os infratores retroagirão para beneficiá-los.

Em Direito Penal o Princípio da Retroatividade da lei mais benéfica aplica-se inclusive aos casos já protegidos pelo manto da coisa julgada.

Em Direito Tributário Penal não há retroatividade quando o ato está definitivamente julgado.

ARTIGO 107

“Art. 107. A legislação tributária será interpretada conforme o disposto neste Capítulo.”

ARTIGO 108

“Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

I – a analogia;

II – os princípios gerais de direito tributário;

III – os princípios gerais de direito público;

IV – a eqüidade.”

O legislador não é um Deus para conseguir prever em textos legais abstratos tudo o que pode vir a ocorrer no mundo. Por isso, na sua estática – analisando norma por norma- o direito possui lacunas. Mas, na sua dinâmica – na aplicação do dia-a-dia – o direito não possui lacunas porque ele mesmo estipula as providência aptas a solucionar o problema da omissão legislativa.

Segundo o art. 4º da LICC, quando a lei for omissa o juiz decidirá o caso de acordo com: a analogia, os costumes e os princípios gerais de Direito. Tal regra não é aplicável em se tratando de matéria tributária, ramo de direito no qual o legislador previu solução diversa no art. 108 do CTN.

Assim, a sequência (taxativa e hierarquizada) a ser seguida no caso de disposição expressa é a seguinte:

Analogia – técnica baseada no princípio da isonomia: tratamento semelhante (análogo) para situações semelhantes (análogas).

Princípios Básicos de Direito Tributário – são aqueles específicos desse ramo de direito, como o da anterioridade, o da noventena, o da isonomia, o da capacidade contributiva, o do não-confisco, o da liberdade de tráfego, entre outros

Princípios Básicos de Direito Público  – são as diretrizes básicas válidas para os diversos ramos do direito público (administrativo, constitucional, processual, penal), como o da supremacia do interesse público sobre o privado, o da indisponibilidade do interesse público, o da segurança jurídica, o da ampla defesa, o do contraditório, o da unidade da jurisdição, o da liberdade de exercício de trabalho, ofício ou profissão, entre outros.

Eqüidade – trata-se de dar a solução mais consentânea com os ideais de justiça. Dar a solução mais adequada, de bom senso, para o caso concreto.

“§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.”

A título de exemplo, não se pode cobrar IPVA sobre bicicleta, sob o argumento de que a bicicleta por ser um automóvel de duas rodas seria equiparada (análoga) à moto.

“§ 2º O emprego da eqüidade não poderá resultar na dispensa do pagamento de tributo devido.”

A título de exemplo, suponha-se que determinada incidência tributária pareça injusta no caso concreto e que o legislador não tenha criado qualquer norma isentiva para a situação. Sem a regra, o intérprete poderia pretender invocar a existência de lacuna na legislação, visando a solucioná-la por meio do manejo da equidade.

Cuidado!

Não confundir esta proibição de que o aplicador da lei deixe de cobrar o tributo usando a equidade com a utilização da equidade como critério legislativo para a concessão de um benefício fiscal pelo legislador.

ARTIGO 109 e 110

“Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.

Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.”

Estes artigos trabalham em conjunto com a função de nortear o intérprete quando este se depara com normas de direito tributário (direito público) permeadas por institutos, conceitos e formas de direito privado.

ê O Direito Tributário (Direito Público) não pode mudar conceitos de Direito Privado usados na Constituição Federal (ou na Constituição Estadual, ou em Leis Orgânicas) para definir ou limitar competências tributárias

ê O Direito Privado (Civil, Comercial) não pode definir os efeitos tributários de seus institutos.

Assim, na norma que atribui competência aos municípios para a criação do IPTU (CF, art. 156, I) é no direito privado (civil) que se deve busca o conceito de “propriedade”, mas a definição dos efeitos tributários da propriedade deve ser perquirida na lei tributária.

ARTIGO 111

“Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

O legislador impõe que certas normas, por tratarem de exceções a regras gerais, sejam interpretadas estritamente, sem a possibilidade de ampliações.

I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;

A regra é que o crédito seja lançado e a exceção é que haja suspensão ou exclusão. A suspensão e a exclusão são interpretadas literalmente. Registre-se que o legislador não impôs a interpretação  literal da extinção do crédito tributário porque esta é regra (pelo pagamento) e não exceção.

II – outorga de isenção;

Dispositivo redundante, uma vez que a isenção é forma de exclusão do crédito tributário, estando, portanto, inserida no inciso anterior.

III – dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.

Se a lei dispensa determinados contribuintes do dever de entregar declarações de imposto de renda (obrigação acessória), deve ser interpretada literalmente, não sendo possível a extensão da dispensa na via interpretativa.

ARTIGO 112

“Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:

I – à capitulação legal do fato;

II – à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;

III – à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;

IV – à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.”

Novamente o Direito Tributário Penal é influenciado por princípio basilar do Direito Penal. É a ideia do “in dubio pro reo”. Na dúvida deve-se decidir em favor da pessoa que está sendo acusada.

Material cedido pela professora auxiliar Isabela Leite

DISPOSIÇÕES GERAIS:

O art. 96 do CTN inaugura o Livro Segundo do Código, cujo título é “NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO”.

Art. 96. A expressão “legislação tributária” compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

O dispositivo define legislação tributária de uma maneira exemplificativa. Como a redação é de 1966, não são citados atos hoje integrantes da legislação tributária brasileira, como as medidas provisórias, as resoluções do Senado Federal, os decretos legislativos.

No final das contas, se o ato é normativo (goza de generalidade e abstração) e versa sobre Direito Tributário, ele integra a legislação tributária.

Matérias submetidas à reserva legal (perceba-se que estão arroladas mais matérias que as constantes do art. 150, I da Constituição Federal).

ARTIGO 97

Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

I – a instituição de tributos, ou a sua extinção;

II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;

IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;

VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.

§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.

§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo.

Cuidado:

1-Além da atualização do valor monetário da base de cálculo, também não está submetida à legalidade a alteração do prazo para pagamento do tributo. Ambas as providências podem ser adotadas, por exemplo, por meio de decreto.

2-É possível a utilização de medidas provisórias ou leis delegadas nas matérias passíveis de regulação por lei ordinária, desde que respeitado o regramento constitucional daquelas espécies normativas.

ARTIGO 98

Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha.

QUANTO À LEGISLAÇÃO ANTERIOR

Segundo o CTN – O tratado revoga lei anterior.

Doutrina – O tratado deve ser considerado “lei específica”.

QUANTO À LEGISLAÇÃO POSTERIOR

Segundo o CTN – As leis posteriores ao tratado tem que observá-lo. Consequentemente, a lei não poderia revogar o tratado. O tratado seria irrevogável. Tal teoria é defendida por boa parte dos internacionalistas, entretanto parece agredir ao Princípio Democrático, por impedir que os representantes do povo alterem as regras de convivência em sociedade.

Jurisprudência do STF – Tratado tem força de lei ordinária, podendo ser revogado internamente por ato de igual hierarquia (inclusive medida provisória).

Relembre-se que os tratados internacionais que versem sobre direitos humanos (requisito de difícil verificação em matéria tributária) e que forem aprovados seguindo o ritual previsto no §3º do art. 5º da CF/88, terão status constitucional. Assim, neste ramo de direito a regra é que os tratados internacionais continuem a possuir hierarquia legal.

Jurisprudência do STJ – O tratado-lei, ao contrário do tratado-contrato, não pode ser revogado por lei posterior.

ARTIGO 99

Art. 99. O conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei.

Decretos do chefe do Poder Executivo podem ser regulamentares (CF, art. 84, IV) ou autônomos (nas estritas matérias previstas no art. 84, VI da CF/88).

Em matéria tributária somente existem decretos regulamentares, ressalvada a possibilidade de um decreto autônomo disciplinar o funcionamento das repartições fiscais, desde que não implique aumento de despesa (CF, art. 84, VI, “a”)

Por ser regulamentar, ressalvada a hipótese aventada acima, o conteúdo do decreto se restringe ao conteúdo da lei em função da qual tenha sido elaborado.

ARTIGO 100

Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:

I – os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

II – as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;

III – as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;

IV – os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.

Os atos normativos que  possuem hierarquia inferior à dos decretos expedidos pelo Chefe do Poder Executivo são classificados como normas complementares.

Normas complementares

Atos normativos administrativos – atos gerais e abstratos expedidos pelas autoridades administrativas (exceto os decretos do Chefe do Executivo, enquadrados como atos normativos “principais”.

Decisões dos órgãos de jurisdição administrativa –  somente quando a lei der eficácia normativa a tais decisões. Se não for o caso, o ato é concreto e individual, não integrando a legislação tributária.

Práticas administrativas – denota a possibilidade de aplicação dos costumes em matéria tributária.

Convênios firmados entre os entes federados  - normalmente utilizados para uniformizar procedimentos e combater sonegação

Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.

As pessoas que eventualmente deixarem de pagar tributo seguindo a orientação de uma norma complementar que depois se verificou ilegal, não podem ser obrigadas a pagar qualquer acréscimo (juros, multas ou correção), devendo recolher apenas o valor correspondente ao tributo.

Material cedido pela professora auxiliar Isabela Leite